La carga de la prueba en las ganancias patrimoniales no justificadas

La sentencia objeto de nuestro comentario aborda una cuestión práctica muy frecuente en los procedimientos de comprobación tributaria que no es otra que determinar cuándo puede la Administración calificar un incremento patrimonial como ganancia patrimonial no justificada y qué debe probar el contribuyente para evitar esa calificación. 

La cuestión con interés casacional se centra en determinar si basta con que el contribuyente identifique el origen material de los fondos —esto es, el medio de transmisión y la persona de la que proceden— o si, además, resulta necesario acreditar el título o negocio jurídico que justifica la alteración patrimonial.

Se trata pues de una interpretación del artículo 39 de la Ley del IRPF. En concreto, el Tribunal Supremo debe decidir si es suficiente que el contribuyente identifique quién le ha entregado el dinero y a través de qué medio, o si además está obligado a justificar la causa o negocio jurídico que explica esa entrada de fondos en su patrimonio. 

El alto tribunal opta por una interpretación estricta y sistemática del precepto, concluyendo que la prueba debe ser triple, y así debe aclararse de dónde proceden los bienes o derechos, de quién proceden, y por qué se transmiten, mediante la acreditación del negocio jurídico subyacente. 

No basta pues con acreditar el origen material del dinero, sino que también es necesario explicar por qué se produce la transmisión, es decir, cuál es el título jurídico que la sustenta (donación, préstamo, condonación, etc.).

La ganancia patrimonial no justificada se concibe como una figura excepcional, pensada para aquellos supuestos en los que la Administración detecta bienes o derechos cuya procedencia es desconocida o no puede ser explicada con las rentas declaradas. No está por tanto diseñada para sustituir el análisis jurídico de operaciones cuya existencia y trazabilidad están suficientemente acreditadas.

La sentencia resulta especialmente relevante al recordar que, cuando la Administración conoce de dónde procede el dinero y quién lo ha entregado, no puede limitarse a aplicar automáticamente la presunción del artículo 39 LIRPF. 

En esos casos, si considera que la operación declarada no es correcta, debe acudir a los instrumentos jurídicos adecuados —calificación, conflicto en la aplicación de la norma o simulación— y justificar por qué el negocio alegado no responde a la realidad económica.

En el caso concreto, el Tribunal Supremo aprecia que existen transferencias bancarias identificables, documentos privados de donación y una explicación coherente del flujo de fondos dentro del ámbito familiar.

Aunque no todas las operaciones se formalizaron en escritura pública ni se autoliquidó el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones en su momento, el Tribunal considera que ello no basta, por sí solo, para calificar los importes como ganancias patrimoniales no justificadas en el IRPF. 

Desde una perspectiva práctica, esta sentencia tiene un impacto relevante tanto para los contribuyentes como para la Administración tributaria. Para los primeros, aclara que la prueba exigible es completa pero razonable, y así deben explicar el origen, la persona transmitente y la causa de la transmisión, sin que se exija necesariamente una forma solemne cuando el negocio es válido y verificable. 

Para la Administración, el fallo impone un deber de mayor precisión jurídica, evitando el uso extensivo de la ganancia patrimonial no justificada como solución automática ante situaciones complejas.

Esta sentencia refuerza así en cierta forma el principio de seguridad jurídica y delimita con mayor claridad el alcance del artículo 39 LIRPF, recordando que esta figura debe utilizarse como un mecanismo de cierre del sistema frente a rentas ocultas reales, y no como un instrumento general para corregir deficiencias formales o dudas sobre la calificación de operaciones plenamente identificables.